Podatkowe skutki skracania nazw na fakturach

Stan faktyczny

Spółki komandytowe, wystawiając faktury VAT, używają skrótów, które są niezgodne ze zgłoszonymi do Urzędu Skarbowego skrótami ich nazw na NIP-2 oraz niezgodne ze zgłoszonymi do KRS.

Podatek VAT
Zgodnie z art. 106  ustawy z dnia 11 marca 2004 roku  (dawny art. 32 poprzednio obowiązującej ustawy) o podatku od towarów i usług – zwana dalej VATU faktura powinna zawierać „dane”.
Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego „dane” to rzeczy, fakty, na których można się oprzeć w wywodach; informacje, wiadomości¹.  
Z kolei  zgodnie z §5 ust. 1 pkt. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej: imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy.
Nazwa to „wyraz albo połączenie wyrazowe oznaczające kogoś lub coś; miano; nazwanie, określenie, termin”^2.
Oczywiście cechy wymienione w ustawie mają znaczenie pierwszorzędne. „(..) Tym samym zaś warunki określone w rozporządzeniu wykonawczym, o ile rozszerzają treść przepisu  art. 106 mają znaczenie pomocnicze dla ustalenia zakresu praw i obowiązków podatnika w zakresie podatku od towarów i usług (..)”³.
Dane to nie to samo co nazwa. Wystarczy, że podmiot oznaczony na fakturze będzie tak oznaczony, że jego dane  (nazwa jest tylko jedną informacją w danych podmiotu) będą go w sposób jednoznaczny identyfikowały.

Prawo Europejskie (VAT)
Art. 106 VATU stanowi implementację na grunt polskiego prawa podatkowego zapisów art.  22 (3) VI Dyrektywy VAT ⁴. Zgodnie jej zapisami podatnik uprawniony jest do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dostaw towarów i usług, wyłącznie jeśli posiada fakturę wystawioną zgodnie z art. 22(3). Wskazuje to na szczególny status faktury w rozliczeniach z tytułu VAT. 
Jednakże nie oznacza to, iż organ podatkowy może z powodów formalnych ograniczać prawa podatnika do odliczenia podatku. W tej sprawie wypowiedział się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w połączonych sprawach 123/87 i 330/87 pomiędzy Lea Jorion a Societe anonyme d\'etude et de gestion immobiliere (EGI) a Państwem Belgijskim. Rozstrzygane spory dotyczyły prawa do odliczenia podatku naliczonego udokumentowanego fakturami, które nie spełniały wszystkich wymogów prawa belgijskiego. Trybunał stwierdził, że co prawda Państwa Członkowskie mają prawo uzależnić odliczenie podatku naliczonego od faktu posiadania faktury spełniającej określone wymogi formalne, jednak takie szczegóły nie mogą powodować, że z powodu ich liczby lub natury technicznej, prawo do odliczenia stałoby się praktycznie niemożliwe lub nadmiernie trudne do wykonania.⁵
W poprzednio obowiązującej polskiej ustawie VAT z dniem 1.04.1997 r. wykreślono zapis o niemożności odliczenia podatku naliczonego z faktury, która była wystawiona niezgodnie z art. 32 ówczesnej ustawy. A więc gdy posiada, np. błędy w nazwach wystawcy, nabywcy. Obecnie przepisy nie ustanawiają zakazu odliczenia podatku z uwagi na niezgodny z przepisami (od strony formalnej) sposób wystawienia faktury VAT.
W kwestii wad technicznych faktur wypowiedział się Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pruszkowie w dniu 11.05.2007 roku⁶.
„(...) w art. 88 ust. 3a w/w ustawy, ustawodawca wskazał zamknięty katalog przypadków, w których faktury VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Dotyczy to przypadków, gdy:1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi: a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, b) w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii; 2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku – a kwota wykazana w fakturze nie została uregulowana; 3) wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż; 4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne: a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności, b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności; 5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego; 6) zaświadczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 5, zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym.
Generalnie brak prawa do odliczenia podatku dotyczy tylko tych pozycji i tych czynności wykazanych w fakturze VAT, które zostały uznane za nieprawidłowe, czyli w których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością lub stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, wreszcie które są czynnościami pozornymi. Takie faktury są fakturami nierzetelnymi, natomiast omawiana wyżej faktura jest tylko wadliwa technicznie, gdyż jeden z jej elementów nie spełnia wymogów o których mowa w cytowanym wyżej § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dn. 25.05.2005 r. (...)”

„(..) W wielu orzeczeniach NSA stanął na stanowisku, iż drobne błędy formalne na fakturze  (jak np. brak słowa „faktura”, brak daty sprzedaży, błędny NIP, brak symbolu statystycznego) nie mogą stanowić przeszkody dla odliczenia podatku naliczonego (np. Wyroki z 07.05.1997 r., SA/Lu 672/95, z 27.05.1997 r.,  SA/Łd 3262/95, z 06.06.1997 r., I SA/Ka 622/97, z 24.06.1997 r., I SA/Ka 659-660/97, z 25.06.1997., SA/Lu 2437/95, z 17.11.1997 r., I SA/Wr 758/97, z 19.05.1998 r., III SA 1591/96) (...)”⁷.

Podatek CIT
Przepisy dotyczące opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych nie zawierają specyficznych regulacji określających sposób udokumentowania transakcji dla celów tego podatku.
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 9 ust. 1 zobowiązuje jednak podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.
Tymi odrębnymi przepisami są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity: Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.), która w art. 20 określa, iż podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej.
Dowody te, muszą spełniać wymogi określone w art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości, tj.: dowód księgowy powinien zawierać co najmniej:
- określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego,
- określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,
- opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,
- datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzania dowodu,
- podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,
- stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (deklaracja),
- podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania
Zgodnie zaś z art. 22. ust.  1  ustawy o rachunkowości dowody księgowe powinny być rzetelne (co nie znaczy niewadliwe), to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, zawierające co najmniej dane określone w art. 21, oraz wolne od błędów rachunkowych.

Organy podatkowe również w podatkach dochodowych dość liberalnie traktują formalne braki, błędy dokumentów księgowych.
W postanowieniu z dnia 17 marca 2006 r. Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie⁸ stwierdził, że to iż ”(...) sposób dokumentowania transakcji sprzedaży towarów fakturą nie uwzględniającą polskich znaków, nie wyklucza możliwości uznania go za prawidłowy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Brak polskich znaków ?ą?, ?ę? itp., nie stanowi dla celów podatku dochodowego przesłanek wykluczających wystawiane przez Spółkę dokumenty, jako nie spełniające wymogów dowodu księgowego (...)”.
Na pytanie podatnika „Czy otrzymane od kontrahentów faktury VAT, na których widnieje nazwa Spółki z o.o. bez cudzysłowia, prawidłowo dokumentują koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, mimo że w Krajowym Rejestrze Sądowym nazwa Spółki ujęta jest w cudzysłów” Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wałbrzychu w postanowieniu z dnia 29 września 2006 roku⁹ stwierdził „(..) Obowiązek posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej (NIP) w obrocie prawnym i gospodarczym nakładają na przedsiębiorcę również przepisy art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 73, poz. 1807 ze zm.).
Numer identyfikacji podatkowej (NIP) jest indywidualnym numerem nadawanym podatnikom na podstawie ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.). Na podstawie tego numeru organ podatkowy jest w stanie rozpoznać danego konkretnego podatnika będącego stroną transakcji gospodarczej. W świetle powyższych uregulowań prawnych, jeżeli faktury VAT wystawiane przez kontrahentów Spółki spełniają wymogi określone w cytowanych wyżej przepisach, w tym zawierają numery NIP stron transakcji udokumentowanej tymi fakturami, to samo tylko nieujęcie w cudzysłów nazwy Spółki widniejącej na owych fakturach nie pozbawia ich waloru dowodu księgowego dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.(...)”.

Podatek PIT – podatkowa księga przychodów i rozchodów
Zgodnie z ogólną definicją kosztów zawartą w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.
Zagadnienia dotyczące dokumentowania wydatków regulują w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów - przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152 poz. 1475 z późn.zm.). Zgodnie z postanowieniami § 12 ust. 3 powołanego rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są:
-faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące, zwane dalej „fakturami”, odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach, lub inne dowody, wymienione w § 13 i 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej: wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,

Wydaje się, iż uwagi dotyczące podatków VAT i dochodowego od osób prawnych należy przenieść również na grunt ustawy PIT oraz prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Kodeks Karny Skarbowy
Ani pojęcie wadliwości, ani nierzetelności faktur nie zostało zdefiniowane w Kodeksie karnym skarbowym. Jest w nim jedynie definicja wadliwej i  nierzetelnej księgi.
Księga nierzetelna to księga prowadzona niezgodnie ze stanem rzeczywistym.
Księga wadliwa to natomiast taka, która prowadzona jest niezgodnie z  przepisem prawa.
Podobnie o nierzetelności i  wadliwości ksiąg mówi Ordynacja podatkowa.
Znaczenie tych pojęć należy analogicznie przyjąć w  odniesieniu do faktur.
O nierzetelności faktury można mówić np. wówczas, gdy podatnik wystawi fakturę za sprzedaż, która nie miała miejsca, czy też poda w fakturze, że sprzedał 200 sztuk danego towaru, podczas gdy w rzeczywistości były to 2 sztuki.  

Wadliwość faktury oznacza z kolei nieujęcie w fakturze wszystkich elementów, jakie powinna ona zawierać w  oparciu o obowiązujące w tym zakresie przepisy. Należy mieć w tym miejscu na względzie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie m.in. wystawiania faktur, określający szczegółowo elementy faktury VAT.

Zarówno wadliwość, jak i  nierzetelność faktur stanowi przestępstwo skarbowe zagrożone karą grzywny. Wadliwość faktury zagrożona jest karą grzywny w wysokości do 180 stawek dziennych.
Przepis art. 62 § 5 K.k.s. stanowi, iż błędy, o których mowa powyżej, w  przypadku uznania za błędy mniejszej wagi, karane będą nie jak przestępstwa skarbowe, ale jak wykroczenia skarbowe. Zatem drobny błąd, np. w adresie firmy, który mimo to pozwala na pełną jej identyfikację, nie będzie uznany za przestępstwo skarbowe. Ale to już oceni Organ prowadzący postępowanie.

Wnioski

1. Wystawienie faktury z błędną nazwą wystawcy czy nabywcy, ale prawidłowymi innymi danymi jak NIP, adres i przy założeniu tożsamości podmiotu, prawdziwości transakcji nie powinny skutkować utratą prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT.

2. Wystawienie faktury z błędną nazwą wystawcy czy nabywcy, ale prawidłowymi innymi danymi jak NIP, adres i przy założeniu tożsamości podmiotu, prawdziwości transakcji nie powinny skutkować nieuznaniem wydatku za koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych i podatku dochodowym od osób fizycznych.

3. Wystawienie faktury z błędną nazwą wystawcy czy nabywcy spowodować  może wątpliwość, na przykład w trakcie kontroli podatkowej, czy fakturę wystawił podmiot istniejący,  zarejestrowany? Być może dojdzie nawet do próby zakwestionowania odliczenia,  ale nie z punktu widzenia nieprawidłowości formalnej faktury, ale dlatego, że może ona oznaczać, że transakcji nie było, nie wystawił jej podmiot uprawniony, etc.

4. Wystawienie faktury z błędną nazwą wystawcy czy nabywcy może spowodować sankcje karno-skarbowe omówione wyżej.

 (Adwokat Tomasz Grzybkowski)

Przypisy:
¹ Uniwersalny  Słownik Języka Polskiego pod red. Prof. Stanisława Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003 rok, tom I, str. 556.
²  Tamże, tom II, str. 875.
³ Wyrok NSA z dnia 22.09.1995 r.; sygn. SA/WR/33/95
⁴ Podstawowe zasady systemu podatku VAT zawarte w nowej dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L Nr 347) są powtórzeniem zasad zawartych w dotychczasowych dyrektywach VAT : I-ej Dyrektywie Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EEC) oraz VI-ej Dyrektywie Rady z dnia 17 maja 1977 roku w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (77/388/EEC)].
⁵ Orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w połączonych sprawach 123/87 i 330/87 pomiędzy Lea Jorion a Societe anonyme d\'etude et de gestion immobiliere (EGI) a Państwem Belgijskim. „VI Dyrektywa VAT” pod red. Krzysztofa Sachsa, wydawn C.H.BECK, Warszawa 2004, str. 590.
⁶ Postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pruszkowie z dnia 11 maja 2007 roku; 1421AV/443-441/DEC/DL/07
⁷ T.Michalik VAT Komentarz, wydawnictwo C.H.BECK Warszawa rok 2004, s.582
⁸ Postanowienie z dnia 17 marca 2006 r. Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie; 1471/DPD1/423-125/05/SG/1
⁹ Postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wałbrzychu z dnia 29 września 2006 roku; (PD-III/423-130/8/1/06)

Materiał archiwalny oparty o przepisy prawa obowiązujące w dniu jego sporządzenia. Adwokacka Spółka Partnerska Grzybkowski Guzek Jackowski nie ponosi odpowiedzialności za wykorzystywane treści.