Kolejna rewolucja w podatkach przed nami!

Obszerny projekt nowelizacji ma zmienić ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ordynację podatkową. Zmiany wejdą w życie 1 stycznia 2019 roku. Poniżej przedstawiamy analizę najważniejszych z nich.

1. Podatek dochodowy od osób fizycznych

1.1. Nowy sposób liczenia terminu przy odpłatnym zbyciu nieruchomości
W przypadku zbywania przez osoby fizyczne nieruchomości bez związku z prowadzoną działalnością gospodarczą istotny jest upływ czasu pomiędzy nabyciem nieruchomości a jej zbyciem. W razie bowiem upływu 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, odpłatne zbycie nie jest w ogóle przychodem, co wynika wprost z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Termin ten budził niekiedy kontrowersje. W przypadku osób nabywających nieruchomość w drodze spadku termin liczono od końca roku, w którym nieruchomość nabył spadkobierca, czyli od chwili otwarcia spadku (śmierci spadkodawcy). Zmiana zakłada, iż termin ten będzie obliczany od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub prawa majątkowego przez spadkodawcę. To istotna zmiana, która wyłączy z opodatkowania wiele transakcji.
Znika także wątpliwość co do zbycia nieruchomości po podziale majątku wspólnego małżonków. Fiskus długo twierdził, wbrew orzecznictwu sądów administracyjnych, że termin liczony jest dla zbywającego odrębnie dla połowy udziału w nieruchomości nabytego do wspólności (w czasie małżeństwa), a odrębnie dla połowy nabytej w ramach podziału majątku wspólnego. To powodowało często opodatkowanie połowy dochodu uzyskanego z nieruchomości. Zmiana zakłada, że termin 5 lat będzie liczony od chwili nabycia do wspólności majątkowej.

Zmiany dotkną także nieruchomości zbywane przed upływem 5-letniego terminu. Zbywający będą mogli zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu część kosztów poniesionych przez spadkodawcę – w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika.

1.2. Przychody ze zbycia waluty wirtualnej
Nowelizacja wprowadza pojęcie waluty wirtualnej, poprzez odwołanie się do definicji z ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu. przychód z waluty wirtualnej będzie uważany za przychód z kapitałów pieniężnych. Za zbycie waluty wirtualnej ustawa uważać będzie wymianę waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną.

Do kosztów uzyskania przychodu będzie można zaliczyć faktycznie poniesione wydatki. Koszty będą potrącalne w roku, w którym je poniesiono, co oznacza, że może w praktyce dojść do oderwania przychodu i kosztu z konkretnej waluty wirtualnej. Znaczenie będzie mieć zatem roczny wynik transakcji na walutach wirtualnych. Nadwyżka kosztów uzyskania przychodów nad przychodami danego roku powiększać ma koszty uzyskania przychodów poniesione w następnym roku podatkowym.
Równocześnie z kosztów uzyskania przychodu wyłączono wydatki na wymianę jednej waluty wirtualnej na inną.

Dochodem z walut wirtualnych będzie osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia walut wirtualnych a kosztami uzyskania przychodów. Dochód nie będzie podlegać łączeniu z innymi źródłami przychodów. Podatek dochodowy z tytułu przychodów ze zbycia walut wirtualnych ma wynosić 19% (obecnie stawka ta znajduje zastosowanie wyłącznie w razie zbywania walut wirtualnych w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej liniowo).

1.3. Doprecyzowanie ulgi mieszkaniowej
Innymi ważnymi przepisami dotyczącymi opodatkowania odpłatnego zbycia nieruchomości są regulacje dotyczące tzw. ulgi mieszkaniowej. Przeznaczenie całego przychodu na własne cele mieszkaniowe w ciągu dwóch lat od zbycia nieruchomości, pozwala na uniknięcie opodatkowania. W orzecznictwie sądowym nie ma zgody, czy aby zachować prawo do ulgi należy w ciągu dwóch lat pieniądze wydać, czy też konieczne jest nabycie własności (podpisanie aktu notarialnego). W wielu bowiem wypadkach podatnicy najpierw wydawali w ciągu dwóch lat pieniądze, a dopiero po upływie tego terminu nabywali własność. Dotyczy to w szczególności umów deweloperskich. Po nowelizacji dla zachowania ulgi konieczne będzie nabycie własności w ciągu dwóch lat.

1.4. Zmiany w opodatkowaniu wydatków na samochód osobowy
Liczne zmiany dotkną kosztów dotyczących samochodów osobowych.
Od nowego roku amortyzacji podlegać będzie jedynie wartość samochodu do kwoty 150.000,00 złotych. To zmiana wobec dotychczasowej kwoty stanowiącej równowartość 20.000,00 euro. Dotknie ona pojazdy stanowiące własność podatnika.

Obecnie w razie używania w działalności gospodarczej samochodu nie ujętego w ewidencji środków trwałych wydatki na jego używanie stanowią koszty uzyskania przychodu wyłącznie w zakresie znajdującym podstawę w ewidencji przebiegu pojazdu (ograniczenie to nie dotyczy czynszu najmu, co potwierdzono interpretacją ogólną z dnia 8 listopada 2013 r., DD2/033/55/MWJ/13/RD-111005). Po zmianie do kosztów będzie można zaliczyć 20% wydatków z tytułu używania samochodu stanowiącego własność podatnika, o ile będzie on wykorzystywany również w działalności gospodarczej. Ustawa przewidywać ma domniemanie, że samochód jest wykorzystywany w działalności mieszanej (gospodarczej oraz prywatnej), jeżeli podatnik nie będzie prowadził ewidencji przebiegu pojazdów na cele podatku od towarów i usług (przypominamy, iż odliczenie 100% VAT zależy obecnie od prowadzenia ewidencji przebiegu samochodu osobowego).

Z kolei w razie używania samochodu innego niż stanowiący własność podatnika, do kosztów zaliczyć będzie można wyłącznie 75% wydatków na jego używanie, o ile będzie on wykorzystywany także poza działalnością – w praktyce zmiana ta dotknie tzw. wydatków eksploatacyjnych, gdyż dla czynszu najmu i opłat leasingowych przewidziano jeszcze inne rozwiązanie. Otóż opłaty te przestaną być kosztem uzyskania przychodu w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem umowy najmu czy leasingu.

Zmiany dotkną pojazdy użytkowane na podstawie umów najmu i leasingu zawartych po 31 grudnia 2019 roku. Pojazdy używane w oparciu o umowy zawarte wcześniej będą korzystać z przepisów dotychczasowych, nie dłużej jednak niż do 31 grudnia 2019 roku.

1.5. Dochód z praw własności intelektualnej
Nowela przewiduje nowy sposób opodatkowania dochodów z praw własności przemysłowej wymienionych w nowym art. 30h (kwalifikowane prawa własności intelektualnej). Stawka podatku od dochodu obliczonego według specjalnego wskaźnika ma wynosić 5%. To rozwiązanie ma dotyczyć praw związanych z działalnością badawczo-rozwojową podatnika.

1.6. Podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków (tzw. exit tax)
Opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków ma podlegać przeniesienie poza terytorium RP składnika majątku lub rezydencji podatkowej (a więc przeniesienie za granicę miejsca zamieszkania lub siedziby). W przypadku podatników nie prowadzących działalności gospodarczej podatek ma objąć tylko aktywa w spółkach, w funduszach kapitałowych oraz papiery wartościowe. Dochód stanowić ma różnica między wartością rynkową a wartością podatkową (wartością, jaka stanowiłaby koszt uzyskania przychodu, gdyby podatnik zbył składnik majątku na terenie RP). Stawka podatku ma wynosić 19%, gdy ustalana jest wartość podatkowa majątku; gdy wartości tej nie ustala się, stawka podatku wyniesie 3% (będzie to w praktyce podatek od przychodu – 3% od wartości rynkowej składnika majątku). Opodatkowanie nie znajdzie zastosowania wobec składników majątku o wartości nie przekraczającej 2.000.000,00 złotych.

1.7. Zmiany w podatku u źródła
Wypłata wynagrodzenia za rozmaite świadczenia niematerialne nabywane z zagranicy (np. usługi prawne, księgowe, reklamowe, przetwarzania danych, ale też licencje czy odsetki) wiąże się z obowiązkami polskiego podmiotu. Musi on dokonać dokładnej analizy transakcji, ustalić czy polska ustawa przewiduje obowiązek pobrania przez niego (jako płatnika) podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła – withholding tax), zbadać, czy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta z państwem siedziby sprzedawcy usługi przewiduje obniżoną stawkę lub zwolnienie z podatku, by w końcu zgromadzić dokumenty niezbędne do zastosowania obniżonej stawki lub zwolnienia wynikającego z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania). Wspomnieć też należy o konieczności składania do właściwego urzędu skarbowego deklaracji IFT. Za wszelkie błędy w tym zakresie odpowiada polsko płatnik podatku. Po wejściu nowelizacji wżycie zmiany dotkną wypłaty dokonywane na rzecz jednego podmiotu ponad kwotę 2.000.000,00 złotych. W takich wypadkach od nadwyżki ponad tę kwotę polski płatnik będzie miał obowiązek pobierania podatku według polskich stawek, z pominięciem stawek obniżonych i zwolnień wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Odstąpienie od tej zasady i pobranie podatku wynikającego z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania będzie możliwe w razie złożenia przez podatnika oświadczenia, iż spełnione są wszystkie warunki zastosowania stawki obniżonej (lub zwolnienia) oraz zachowania przez podatnika należytej staranności w weryfikacji tych warunków. Oświadczenie składane będzie naczelnikowi urzędu skarbowego najpóźniej w dniu wypłaty.

W razie zastosowania polskiej stawki podatku przy płatnościach ponad kwotę 2.000.000,00 złotych, podatnik (a zatem zagraniczny odbiorca płatności) lub płatnik (polski podatnik wypłacający wynagrodzenie za granicę) będą mogli wystąpić o zwrot nadpłaconego podatku. Podatek ma być zwracany, co do zasady, w terminie 6 miesięcy. Termin może ulegać przedłużeniu np. w razie zasięgania przez organ informacji w państwie obcym.

2. Podatek dochodowy od osób prawnych

Znaczna część zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ma swoje odpowiedniki w podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to w szczególności walut wirtualnych, kosztów używania samochodu osobowego, przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków czy podatku u źródła. Poniżej szczegółowo zostaną omówione jedynie zmiany dotyczące wyłącznie podatku CIT.

2.1. Nowa stawka podatku
Obecnie w podatku CIT występują dwie podstawowe stawki podatku – 19% oraz 15% dla tzw. małych podatników. Ta druga stawka ma ulec obniżeniu do 9% dla dochodów innych niż dochody z zysków kapitałowych, wyłącznie jednak dla podatników, u których przychody u których nie przekroczyły równowartości 1.200.000,00 euro.

2.2. Zwolnienie z opodatkowania dywidendy
Z mocy przepisów wdrażających europejską dyrektywę, należności licencyjne i dywidendy wypłacane przez spółki córki spółkom matkom są, pod pewnymi warunkami, zwolnione z opodatkowania. Zmiany dotyczące wypłaty zagranicznym podmiotom świadczeń ponad kwotę 2.000.000,00 euro, omówione szczegółowo powyżej dla podatku PIT, dotkną także tego zwolnienia. Co do zasady zatem, polski podatnik będzie zobowiązany pominąć zwolnienie dla wypłat ponad kwotę 2.000.000,00 euro. Aby uniknąć ograniczenia, niezbędne będzie uzyskanie specjalnej opinii właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

3. Ordynacja podatkowa

Zmiany nie ominą ordynacji podatkowej. W projekcie poświęcono jej blisko połowę miejsca. Do jej treści wprowadza się liczne zmiany mające na celu przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania.

3.1. Dodatkowe zobowiązania podatkowe
Dodatkowe zobowiązanie podatkowe, zwane niekiedy sankcją podatkową, przewidziane jest obecnie w ustawie o podatku od towarów i usług. Na podstawie znowelizowanych przepisów ordynacji podatkowej możliwe będzie ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w razie stwierdzenia przez organ:

a) Unikania opodatkowania na podstawie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania,
b) Nadużycia przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania,
c) Nadużycia przepisów o zwolnieniach dotyczących połączenia, wymiany udziałów i dywidendy wypłacanej spółkom – matkom,
d) Zaniżenia podatku przy stosowaniu cen transferowych,
e) Nieprawidłowości przy stosowaniu zwolnień z podatku u źródła (dotyczących wynagrodzeń wypłacanych za granicę).

Co do zasady dodatkowe zobowiązanie podatkowe ma wynosić 40% kwoty korzyści podatkowej.
Stawka wyniesie 10% gdy:

a) Decyzja dotyczy podatku dochodowego, a podstawą opodatkowania jest dochód,
b) Decyzja dotyczy podatku nie pobranego przez płatnika wypłacającego wynagrodzenie za granicę lub podatku pobranego w za niskiej kwocie.

Powyższe stawki ulegać mają podwojeniu, gdy:

a) podstawa do ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego przekracza 15.000.000,00zł – w zakresie nadwyżki ponad tę kwotę,
b) nie upłynęło 10 lat od końca roku kalendarzowego, w którym podatnikowi lub płatnikowi doręczono ostateczną decyzję określającą sankcję podatkową (dotyczy to sankcji wprowadzonej omawianymi przepisami, a nie tzw. sankcji VAT),
c) podatnik nie przedłożył dokumentacji cen transferowych.
Stawka ulega potrojeniu w razie łącznego spełnienia przesłanek z pkt. a) i b) powyżej.

3.2. Informacje o schematach podatkowych
Wdrożenie rozwiązań przewidujących obowiązek informowania organów podatkowych o działaniach zmierzających do zmniejszenia wysokości podatku jest obowiązkiem wynikającym z dyrektywy Rady (UE) 2018/822 z dnia 25 maja 2018 roku. Od przyszłego roku adwokaci, radcy prawni, doradcy podatkowi, ale też pracownicy banków (zwani w projekcie promotorami), będą mieć obowiązek informowania Szefa Krajowej Informacji Skarbowej o wdrożeniu rozwiązań zmierzających do zmniejszenia wysokości podatku (tzw. schematu podatkowego). Jeżeli promotor nie zostanie zwolniony z obowiązującej go tajemnicy zawodowej, wówczas obowiązek przekazania informacji spoczywać będzie na podatniku, u którego schemat wdrożono. Ta część planowanej regulacji (art. 86b ordynacji podatkowej) razi brakiem korespondencji z przepisami prawa o adwokaturze oraz przepisami procedury podatkowej, które nie przewidują zwolnienia adwokata z tajemnicy zawodowej przez klienta; wyjątkiem jest zwolnienie z tajemnicy zawodowej świadka będącego adwokatem przez prawomocne postanowienie sądu karnego. Jednocześnie nowela znosi obowiązek zachowania tajemnicy zawodowej w zakresie przekazania informacji o schemacie podatkowym standaryzowanym (nadającym się do wdrożenia u każdego podatnika bez dokonywania istotnych zmian).

Osoby prawne lub jednostki nieposiadające osobowości prawnej będące promotorami, lub ich zatrudniające, których przychody lub koszty przekroczyły 8 000 000 zł, będą obowiązane wprowadzać i stosować wewnętrzną procedurę w zakresie przeciwdziałania niewywiązywania się z obowiązku przekazywania informacji o schematach podatkowych.

Niewykonanie obowiązku przekazania schematu ma być karane karą za przestępstwo skarbowe, zaś niewykonanie obowiązku wdrożenia procedury – karą pieniężną nawet do 10.000.000,00 złotych.

W terminie 3 miesięcy od wejścia w życie ustawy promotorzy będą obowiązani przekazać informacje o schematach podatkowych wdrożonych przed wejściem nowelizacji w życie, ale po 25 czerwca 2018 roku.

3.3. Cofnięcie skutków unikania opodatkowania
Od połowy 2016 roku w ordynacji podatkowej funkcjonuje klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania – mechanizm mający stanowić narzędzie walki z unikaniem opodatkowania. Nowelizacja uzupełnia treść przepisów dotyczących klauzuli o rozwiązania pozwalające na cofnięcie skutków unikania opodatkowania. Podatnik ma zyskać prawo wystąpienia o wydanie decyzji wskazującej na sposób odwrócenia skutków jego działania, którym unikano opodatkowania.